为确保政府会计准则制度平稳有效实施，近日，财政部发布《政府会计准则制度解释第2号》（下称“解释2号”），对归垫资金的账务处理、公费医疗经费的会计处理、部门（单位）合并财务报表范围等12个问题进行了说明。

多位业内专家表示，“解释2号”对政府会计准则制度实施过程中各方尤其是实务部门集中反映的热点、难点问题进行了权威解释和统一规定，有利于增强不同政府单位会计处理统一性与可比性，有助于更好地编制政府综合财务报告。研究制定政府会计准则制度解释，也将为我国政府会计准则制度体系的完善奠定基础。

具有中国特色的政府会计准则制度体系需要不断地健全和完善。受访人士均表示，“解释2号”与此前的征求意见稿相比进一步简化，对现有保留问题的解释也更加简洁。

厦门国家会计学院政府综合财务报告研究中心主任刘用铨告诉记者，“解释2号”中关于归垫资金、代建制项目的会计处理等最终规定与征求意见稿相比有比较大的调整。

刘用铨表示，归垫资金的账务处理中最重要的变化是在垫付时不再确认费用/预算支出。其中，垫付时财务会计不确认费用的原因主要有2个，一是与财政拨款收入匹配；二是能够在会计处理上掌握到底垫付多少资金，通过“其他应收款”核算可以起到“备查簿”的作用。此外，在授权支付方式归垫资金时是否缺少“零余额账户用款额度”会计处理也是一个值得探讨的问题。代建制项目的会计处理是按照工程进度结算工程款或年终代建单位对账确认在建工程成本和项目完工交付使用资产，同时“两借两贷”，这个互相对冲分录也应当注意。

“‘解释2号’对征求意见稿部分内容进行了调整，比如归垫资金的会计处理，要求垫付时计入其他应收款，资金归还原垫付资金账户时再计入业务活动费用。同时，对于所解释问题的实施日期以及新旧衔接的规定也大大减轻了各单位账务调整的工作量，使之更具操作性。” 天职国际会计师事务所合伙人王忠箴也表示，“解释2号”明确了基本建设项目会计核算主体和代建制项目的会计处理，由于在实务中代建的情况较多，且核算主体不明确，此次明确了具体的实务操作要求，各单位要准确理解并认真执行。

文化和旅游部财务司会计管理处处长李峻认为，在与征求意见稿进行比较的同时，更要注意“解释2号”规定的适用条件，尤其是关注其特殊性。

比如说，“从本单位零余额账户向本单位实有资金账户划转资金的账务处理”的规定中强调的是“单位在某些特定情况下”。从零余额账户向实有资金账户划转资金的行为与国库集中支付改革精神相悖，只是现阶段一些地方还有极其特殊的情况，不得已而开展的工作。脱离了财政零余额账户监管的资金流出，不是预算执行，不得作为财政资金支出数据，单位在会计处理时决不能将从零余额转入实有资金账户的资金与单位自有资金混用，必须单独核算。

政府会计准则制度建设是一项系统性的工程。正确理解“解释2号”还要注意与相关制度联系起来，力求做好会计处理与相关政策的协调统一。

李峻表示，“关于从财政科研项目中计提项目间接费用或管理费的账务处理”这一规定遵循了《关于进一步完善中央财政科研项目资金管理等政策的若干意 见》以及财政部、教育部等制定的相关政策文件，是对《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》的补充。原有的制度只规范了非财政拨款科研项目中项目间接费用或管理费的核算，即通过预提费用，将限定性用途资金转为非限定性用途资金。此外，还要注意该规定中增加了对于购买固定资产、无形资产的账目处理。

“单位按规定从财政科研项目中计提项目间接费用或管理费时，预算会计不做会计处理。这与财政拨款科研项目中的预算会计处理区别非常大。“刘用铨认为，这主要源于财政项目应当在项目完成或因故终止后才能将“财政拨款结转”转入“财政拨款结余”。使用计提的项目间接费用或管理费购买固定资产、无形资产时，财务会计除了确认资产购置会计处理，还应当借记“预提费用——项目间接费或管理费”科目，贷记“累计盈余”科目。非财政拨款科研项目中使用计提的项目间接费用或管理费购买固定资产、无形资产，也应该这样进行相同的会计处理。

“解释2号”还进一步对部门（单位）合并财务报表范围进行了解释说明，受访专家均表示，理解这项规定要与国库司最新出台的部门财务编制办法相联系。

王忠箴告诉记者，“‘解释2号’规定部门（单位）所属的未纳入部门预决算管理的事业单位以及纳入企业财务管理体系执行企业类会计准则制度的事业单位，均要纳入合并范围，各单位要提前做好准备。”

“‘解释2号’的信息量较大，对于专业机构来说需要加强学习。”王忠箴说，财务核算过程需要其他部门及时传递相关支撑信息给财务部门，这就要求各单位有清晰的职责分工、顺畅的内部流程和规范。同时，存量资产入账不全、分类不清、状态不明等都会极大影响资产、成本的确认和计量，这就要求各单位做好资产清查和后续管理工作。此外，建立注册会计师财务报告审计制度也会起到一定的推动作用。他建议，为推进政府会计制度的平稳实施，各单位可从建立健全内部控制、清查夯实资产信息、加强培训与审计监督等3方面做起。

李峻表示，政府会计准则制度有效实施的关键是解决好制度学习、应用以及新旧衔接问题。对此，会计人员要认真研读政策原文，及时吃透政策，增强自身的专业判断能力。主管部门要通过专业团队指导、多维度选择宣讲师资、统一进行政策解读等形式的集中业务培训，帮助基层会计人员全面掌握政府会计准则制度的各项规定和具体要求。

各单位还可以利用技术手段加强对财务数据的标准化管理，结合实际情况，规范二级、三级会计科目信息，增设相关业务科目的管理权限等提高规范化水平。此外，加强部门间的沟通协调，学习先进经验也十分必要。

作者：《中国会计报》 高歌

※原文转自《中国会计报》558期，如若侵权，请及时联系我所进行删除，联系邮箱：govacc@163.com。